No soy nada sospechoso respecto a lo que opino de la existencia de un impuesto como el IAE, ya que en diversos trabajos he manifestado mi frontal oposición, y mi profundo desacuerdo, desde un punto de vista técnico-jurídico, con este impuesto, tan alejado de las exigencias derivadas de los principios constitucionales aplicables y exigibles en la materia tributaria, lo que es observable, sobre todo, en las numerosas conculcaciones que, a mi juicio, la regulación normativa del IAE implica respecto al principio de capacidad económica, que, pese a la pérdida de importancia que ha experimentado, y del relativismo con el que en la actualidad se configura, continúa siendo de capital importancia como criterio rector a la hora de establecer cualquier impuesto, apreciándose esta conculcación por parte del IAE del contenido de tal principio en, por ej.:
a) Al señalarse por el legislador que su hecho imponible está constituido por el mero ejercicio de la actividad, sin tener en cuenta si existe o no beneficio en la misma, por lo que, en suma, inclusive aunque de la actividad de que se trate resultasen pérdidas sería exigible este impuesto, dado que el hecho imponible es sólo una acción económica que no tiene por qué arrojar un resultado positivo.
b) Cuando se afirma que las cuotas mínimas del IAE, resultantes de la aplicación de las Tarifas, no podrán exceder del 15% del beneficio medio presunto de la actividad gravada, propiciándose así una especie de estimación objetiva global, que aleja al IAE de los principios inspiradores del texto constitucional; siendo así, además, que la normativa no indica que se tengan en cuenta beneficios ciertos, sino sólo beneficios medios presuntos, concepto éste indeterminado que no es en absoluto representativo del beneficio real que un determinado empresario o profesional obtiene por el ejercicio de su actividad, cuando parece evidente que este último beneficio tendría que ser el único relevante desde la óptica del principio de capacidad económica.
c) Y cuando, en fin, se toma en consideración, para la determinación de dicho beneficio medio presunto de la actividad gravada, la superficie de los locales en los que se realicen las actividades económicas, lo que, en mi opinión, tampoco se adecua convenientemente al principio de capacidad económica, toda vez que la superficie puede ser poco reveladora de la mayor o menor obtención de beneficios en las actividades ejercidas con el concurso de una base física, siendo incluso, en ocasiones, inversa la relación existente entre superficie extensa y obtención de beneficios, sin olvidar que la utilización de este elemento supone una clara discriminación en contra de las actividades ejercidas en local frente a las desarrolladas de forma ambulante.
Ahora bien, dicho esto, y teniendo en cuenta la desafortunada reforma realizada en el IAE en virtud de la Ley 51/2002, de 27 de diciembre -que se limitó, en lugar de a suprimir este impuesto, como parecía lo más aconsejable, a introducir determinadas modificaciones en su regulación normativa, siendo la más crucial y decisiva aquella que consistió en el establecimiento de una exención en favor de todas las personas físicas; los sujetos pasivos del IS, las sociedades civiles, las entidades del art. 35.4 LGT, que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a un millón de euros; y los contribuyentes por el IRNR que operen en España mediante EP, siempre que tengan un importe neto de la cifra de negocios que no sobrepase mencionada cifra de un millón de euros-, hay que afirmar que esta modificación conllevó, a la postre, un evidente perjuicio económico para las Corporaciones locales, del cual éstas no se resarcieron a través del desacertado sistema de compensación establecido por el legislador en la Disposición adicional 10ª de dicha Ley 51/2002, en la que se manifestó que: “Con la finalidad de preservar el principio de suficiencia financiera de las Entidades Locales y para dar cobertura a la posible merma de ingresos que aquéllas pudieran experimentar como consecuencia de la reforma del IAE, el Estado compensará a las Entidades locales por la pérdida de recaudación de este impuesto en el año de su entrada en vigor”.
Si mediante tal compensación se hubiese realmente conseguido que las Corporaciones locales no hubiesen sufrido menoscabo alguno en sus ingresos tributarios procedentes del IAE, ningún problema existiría. Nada podría objetarse a que el Estado, en uso de su potestad y de sus facultades legislativas, hubiese introducido en el IAE determinados beneficios fiscales, que suponen, sin ningún género de dudas, una pérdida de recaudación para las Entidades locales, si aquel hubiese reconocido a estas últimas, sin subterfugios, que tenían derecho a percibir las cantidades reales y efectivas que por ello iban a dejar de ingresar en el futuro.
Ahora bien, es evidente, en mi opinión, que esto último en ningún modo se produjo, toda vez que esta compensación de la Disposición adicional 10ª de la Ley 51/2002, no cubrió la pérdida realmente ocasionada a las Entidades locales como consecuencia de los beneficios fiscales establecidos en tal Ley.
Y no los cubrió porque en el número 2 de dicha Disposición se manifestó que: “La pérdida compensable será la expresión de la diferencia entre la recaudación líquida del año 2003 y la recaudación líquida del año 2000, entendiendo por recaudación líquida la recaudación tanto del ejercicio corriente como de ejercicios cerrados”.
Con ello, al aludirse y tomarse como elementos de referencia, y puntos de comparación, los años 2003 y 2000 se utilizaron factores no homogéneos, sino heterogéneos entre sí, y ello por la sencilla razón, sin necesidad de entrar en mayores disquisiciones, de que la recaudación del año 2003, al haber entrado en vigor la Ley 51/2002, el 1 de enero de 2003, ya estaba afectada por los beneficios fiscales introducidos a través de dicha Ley -en particular por el de mayor calado que es aquél, según ya indiqué previamente, que aparece en la actualidad recogido en el art. 82.1.c) TRLRHL- por lo que, parece obvio, la misma tenía que ser mucho menor a la que se hubiese producido si tal Ley no se hubiese promulgado.
Lo correcto habría sido, a mi juicio, si de verdad se quería compensar de forma efectiva a las Corporaciones locales por la real pérdida que en ellas se generó por la reforma legal efectuada en el IAE, el calcular por medio de simulaciones, fáciles de realizar con los medios disponibles en la actualidad, la cantidad que cada Entidad local podría haber obtenido en el año 2003 aplicando los mismos coeficientes, índices, etc., vigentes en ella durante el año 2002, y la diferencia entre esa hipotética cifra y la cantidad recaudada en el año 2002 sería la cuantía en la que habría que compensar a las Corporaciones locales.
En último extremo si se considerase necesario tomar un período de tiempo más amplio, como se hizo en esta Disposición adicional, en la que, como ya se indicó, no se tomaron como datos a comparar los de los años 2002 y 2003, sino los de los años 2000 y 2003, no se encuentra, sin embargo, apoyatura alguna para, aun manteniendo como primer término de comparación el de la recaudación líquida del año 2000, el segundo término de comparación tuviese que ser el acogido por el legislador, ya que el mismo tendría que haber sido, en justicia, no el de la recaudación líquida alcanzada en el año 2003, sino, por el contrario, el de la recaudación que se podría haber obtenido en dicho año 2003 aplicando los mismos elementos tributarios vigentes en el año 2002.
Proceder de la forma en que se hizo, conforme a lo establecido en esta Disposición adicional supuso consagrar legalmente una evidente pérdida recaudatoria para las Corporaciones locales, que vieron como las compensaciones que se les tenían que conceder no cubrieron los ingresos que podrían haber alcanzado de seguir aún en vigor la anterior regulación del IAE, sino una cantidad considerablemente menor.
Ello, disfrácese como se quiera, implica un doble atentado.
Por una parte, al principio de suficiencia financiera establecido por el art. 142 CE, que aunque no garantiza, es cierto, a las Corporaciones locales una autonomía económica financiera en el sentido de que dispongan de medios propios patrimoniales y tributarios suficientes para el cumplimiento de sus funciones; sí que dispone la suficiencia de tales medios, tal como se declaró por la STC 96/1990, de 24 de mayo, suficiencia ésta que es la única que posibilita la consecución efectiva de la autonomía constitucionalmente garantizada.
Y, por otra, supone, además, una palmaria conculcación del mandato establecido por el art. 9.2 TRLRHL, precepto éste que se ve vulnerado no sólo por lo hasta aquí manifestado, sino también porque en dicho precepto se señala que las fórmulas de compensación a favor de las Corporaciones locales “tendrán en cuenta las posibilidades de crecimiento futuro de los recursos de las Entidades locales procedentes de los tributos respecto de los cuales se establezcan los mencionados beneficios fiscales”.
Es decir, este precepto no sólo tiene una visión estática, sino dinámica, de las cantidades con las que es preciso compensar a las Corporaciones locales por lo dejado de ingresar por ellas, como consecuencia de los beneficios fiscales establecidos por Leyes estatales, por lo que hay que compensar, en puridad, no es sólo la pérdida producida en un momento puntual, sino la pérdida que se pondría sucesivamente de manifiesto a medida que la aplicación posterior del tributo se fuese realizando.
Ello sin embargo, no es esto lo que se desprendía de una lectura literal del número 3 de referida Disposición adicional 10ª de la Ley 51/2002, ya que ahí se indicó que el importe de la compensación, calculado de la manera antes mencionada, “se consolidará”, con lo que parecía dar a entender que la cifra de compensación asignada en el primer ejercicio de aplicación de lo dispuesto por citada norma sería la que rigiese para años posteriores, adoptándose de esta suerte una perspectiva fotográfica del problema, en lugar de la cinematográfica que exige dicho art. 9.2 TRLRHL.
La reforma realizada, pues, por la Ley 51/2002 en el IAE consiguió lo que, en principio, no parecía posible: Por una parte, dejó insatisfechos a la inmensa mayoría de los teóricos del Derecho, que de forma reiterada han abogado por la abolición del IAE; y, por otra, originó que las Entidades locales, defensoras de la perduración y pervivencia de este impuesto por la gran recaudación que por medio de él alcanzaban, también quedasen descontentas con el resultado final de la actuación legislativa, porque comprobaron la importante minoración económica que en concepto de IAE ello implicó.
Ante ello buena parte de las Entidades locales consideraron oportuno interponer demandas de responsabilidad patrimonial para así intentar conseguir el resarcimiento de los perjuicios que les habían sido causados por el proceder legislativo apuntado, en el entendimiento de que en este caso sí se observaba la existencia de todos los elementos que se requieren para poder declarar susodicha responsabilidad.
Existía, por un parte, nexo causal entre la actuación legislativa y el daño económico originado a las Corporaciones locales, por producirse una conexión directa, inmediata y exclusiva de causa o efecto, entre esta Disposición adicional y los perjuicios económicos padecidos por aquéllas, que dimanaban y derivaban, en exclusiva, de tal norma, por lo que cabía perfectamente afirmar aquí la plena aplicación del principio de “causalidad adecuada”.
Y, por otra, los perjuicios sufridos por las Entidades locales han sido efectivos, evaluables y plenamente individualizados, y se trata de daños que éstas no tenían, en modo alguno, el deber jurídico de soportar.
Pareciendo, pues, evidente, a mi juicio, que éste era un prototípico caso en el que el TS debería haber reconocido la existencia de responsabilidad patrimonial, su respuesta ha sido por completo decepcionante, tanto en el fondo como en la forma, y ello por haberse limitado a despachar este importante asunto con unas breves líneas, apresuradas y carentes por completo de enjundia jurídica, denegatorias de la petición de la invocada responsabilidad patrimonial de la Administración , afirmándose a este respecto por la STS de 28 octubre 2009, Recurso de Casación núm. 755/2008:
“Segundo.- Dado que la responsabilidad patrimonial del Estado legislador debe quedar sujeta a un distinto régimen jurídico según que la norma con rango de ley supuestamente causante del perjuicio sea, o no, contraria a la Constitución, lo lógico será analizar en primer término la petición de aquel Ayuntamiento de que planteemos cuestión de inconstitucionalidad de la repetida Disposición adicional 10ª, que a juicio de la parte vulnera el principio de suficiencia financiera establecido en el art. 142 CE y, por ende, el de autonomía municipal proclamado en sus arts. 137 y 140. Petición que rechazamos, pues las razones y argumentos en que se sustenta no consiguen generar una duda fundada de que dicha Disposición no se acomode al Texto Constitucional.
Es así, porque la misma se dictó, precisamente, con la finalidad de preservar el principio de suficiencia financiera de las entidades locales; y porque tal principio, y su hipotética conculcación, no depende sólo del régimen jurídico establecido para un concreto tributo y sí, más bien, del que regula en su conjunto la Hacienda Local. La parte se fija, exclusivamente, en la disminución de ingresos derivada de la reforma del IAE, sin traer a colación un análisis global de la Ley 51/2002, pese a que ésta afectó a la totalidad de los impuestos locales e incluso a otras fuentes de ingresos. Ni tampoco trae uno que demuestre lo que realmente importa desde la perspectiva que ahora nos ocupa, que no lo es si la compensación establecida en aquella Disposición adicional cubre en su totalidad la diferencia de ingresos derivados de esa específica fuente del IAE, sino si los cubre hasta el punto de mantener, ella junto con las demás normas modificadas, aquella suficiencia financiera.
Tercero.- Descartado el planteamiento de esa cuestión y abordando a partir de ahí aquella reclamación de responsabilidad patrimonial, compartimos sin reserva alguna la razón jurídica que con todo acierto apreció la Sala de instancia en su sentencia. El perjuicio consistente -sin más aditivos, notas o circunstancias añadidas que lo caractericen de un modo singular- en la menor recaudación obtenida por la vía de un concreto tributo, incluso aunque no llegue a ser compensado a través de otras previsiones, no constituye en sí mismo o por sí sólo un perjuicio antijurídico, sino uno que la Corporación local tiene el deber jurídico de soportar, pues ésta nunca ha ostentado más derecho que el de percibir los ingresos de naturaleza tributaria que deriven de las normas vigentes en esa materia en cada periodo impositivo.
En el caso que enjuiciamos, en el que nada se añade a la mera alegación de una disminución de ingresos procedentes del IAE insuficientemente compensada con la previsión de aquella Disposición adicional 10ª, no es ni tan siquiera necesario que nos detengamos haciendo referencias a los títulos de imputación (en especial, el sacrificio singular, o el quebranto de la confianza legítima) que de modo excepcional han abierto en la jurisprudencia el reconocimiento de la controvertida responsabilidad patrimonial por actos del legislador. En él debe primar, por encima de cualquiera otra consideración, la relativa a la licitud de la potestad de innovación normativa que se ejerce con el fin de que no sigan en pie regulaciones que se estiman, en la apreciación de quien la tiene atribuida, inadecuadas para atender las exigencias del interés general”.
Clemente Checa González
Catedrático de Derecho financiero y tributari
No hay comentarios:
Publicar un comentario